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Código Tributario 21, 97 N° 16 y 127 – Ley sobre Impuesto a la Renta – Artículos 29, 30, 31 faltante de caja – mandato de administración de valores – tribunal tributario y aduanero de talca – reclamo – rechazado


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No justifica la existencia de un faltante de caja la existencia de un mandato de administración de valores alegada por el reclamante, cuando no se acredita la entrega material de la suma de dinero ni se registra dicha operación en la contabilidad de la reclamante como “cuenta por rendir”.
Código Tributario 21, 97 N° 16 y 127 – Ley sobre Impuesto a la Renta – Artículos 29, 30, 31
FALTANTE DE CAJA – MANDATO DE ADMINISTRACIÓN DE VALORES – TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE TALCA – RECLAMO – RECHAZADO
El Tribunal Tributario y Aduanero de Talca rechazó un reclamo deducido por un contribuyente en contra de una liquidación emitida por el Servicio de Impuestos Internos, debido a que se detectó un faltante de caja por la suma de $86.392.618, respecto de la cual se presumió retiro, por lo que se recalculó la base imponible del impuesto global complementario y se agregó adicionalmente un incremento por retiro de la cuenta caja ascendente a $17.285.698.-
Como cuestión previa, el órgano jurisdiccional expresó que la diligencia de la toma de inventario de caja era válido, pues no era requisito que estuviera presente el contribuyente o su representante legal, ya que resultaba válido lo obrado por quienes necesariamente debían actuar por cuenta del contribuyente.
A continuación, el sentenciador estimó como no acreditada la existencia de un mandato de administración de valores alegada por el reclamante para justificar el faltante de caja, pues no se acreditó la entrega material de la suma de $84.000.000.- en efectivo, ni dicha operación se encontraba registrada en la contabilidad de la reclamante como “cuenta por rendir”, ya que consideró que si bien no se trataba de un documento de cobro, todo egreso de caja debe ser registrado en la contabilidad de los contribuyentes.
Respecto a la solicitud de corrección de un error propio, el juez expresó que no podía darse lugar a tal petición, ya que el error se habría cometido por el contribuyente en el libro auxiliar FUT –en el que no se consignaba la cantidad correcta– y no en sus declaraciones de impuesto o pagos de los mismos. No obstante, consideró que la expresión utilizada por el artículo 127 del Código Tributario relativa esta corrección era procedente cuando el Servicio “proceda a reliquidar un impuesto”, comprendía la reliquidación propiamente tal, como asimismo, la liquidación de impuestos efectuada por el ente fiscalizador, ya que lo que ocurre es que éste reliquida un impuesto liquidado por el contribuyente.
Finalmente, el tribunal señaló que a fin de determinar el saldo del FUT del reclamante, debía analizarse primeramente la efectividad de haberse producido utilidades tributarias y si éstas aplicaron en su establecimiento a los resultados balance las normas de determinación de la renta líquida imponible, lo que no fue acreditado en autos mediante contabilidad fidedigna.
El texto de la sentencia es el siguiente:
Talca, veintisiete de marzo de dos mil trece.
VISTOS:
A fojas 8 y siguientes, comparece don PABLO IVÁN DUARTE PARADA, abogado, domiciliado en calle Uno Sur N° 835, oficina 403, Edificio Cervantes, de la ciudad de Talca, en representación de don XXXX, RUT N° X.XXX.XXX-X, comerciante y transportista, domiciliado en calle 8 Oriente N° 1020, de la ciudad de Talca, quien interpone reclamo conforme a los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de la Liquidación N°1, de fecha 09.01.2012, notificada con fecha 10.01.2012, emitida por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos (S.I.I.), en la cual se determinaron diferencias por concepto de Impuesto Global Complementario, correspondientes al período tributario de abril de 2011, por la suma de $27.258.017.-que incluye reajustes e intereses.

Expone que su representado, en el marco de una fiscalización, fue objeto de un irregular inventario de caja, en que se detectó un faltante por la suma de $86.392.618.-, respecto del cual se presumió su retiro, por lo que el S.I.I. recalculó su base imponible del Impuesto Global Complementario como asimismo agregó adicionalmente un incremento por retiro de la cuenta caja ascendente a la suma de $17.285.698.-, conceptos que resultarían errados.

Señala que su representado explota los giros de Bazar La Cinta Roja con venta al por menor; transporte de pasajeros y actividades de servicio, utilizando como oficina “control contable” de sus negocios y actividades aquella ubicada en calle 8 Oriente N° 1020, de la ciudad de Talca, lugar en que también funciona Arvic Center Bazar, RUT N° 50.086.660-8, sociedad del mismo giro en que su mandante tiene participación.

Indica que por tratarse de distintos giros, los ingresos y egresos de estas actividades se encuentran sometidos a distintos regímenes de tributación que no se mezclan porque son recaudados y manejados en recintos distintos al domicilio recién señalado, esto último debido a que aquéllos que provienen del transporte de sus varios buses implica la concurrencia de choferes a rendir cuentas diarias, hecho que no permite la dirección citada de acuerdo a su ubicación y dimensiones, pues dicho local, por su giro, se encuentra lleno de clientes, además de no permitirse el estacionamiento de buses en esa calle.

Agrega que, a mayor abundamiento, el local del Bazar La Cinta Roja fue destruido por el sismo del 27.02.2010, por lo que prosigue con su giro adquiriendo mercaderías que enseguida vende sólo a otros negocios, con exiguo movimiento, lo que hace difícil separar los dineros para no confundirlos con el quehacer financiero de su homóloga Arvic Center.

Manifiesta que la actividad del transporte es declarada sobre base de renta presunta aplicada sobre un porcentaje de los avalúos de los vehículos mientras que el giro de La Cinta Roja, ubicada en calle 8 Oriente N° 1020, declara sobre base de renta efectiva. Al respecto, indica que es precisamente en el balance al 31.12.2010 de esta última actividad que figura un saldo de arrastre de caja por la suma de $86.392.618.-que se compone de los ingresos de su propio giro y de otros eventuales provenientes de las ventas de buses, según señalan los registros y documentos pertinentes a cada actividad, sin que ello implique la recepción efectiva de los mismos en ese local por lo motivos antes expresados.

Indica luego “En lo que hace a las rectificaciones del FUT”, que el reclamo se fundamenta en el derecho que tendría para efectuar las rectificaciones de los traspasos erróneos registrados en el Libro de Fondo de Utilidades Tributables (FUT), en los períodos tributarios 2001 a 2011, errores acumulados, que al ser rectificados corrigen el FUT excesivo del año tributario 2011 y, por consiguiente, rectifican también las declaraciones de Impuesto Global Complementario de los períodos tributarios 2009, 2010 y 2011, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 127 del Código Tributario. Al respecto, transcribe parte de la página 1 de la Citación N° 51, que serviría de antecedente y base de la liquidación impugnada, en relación con los motivos de objeción y las causales de desestimación de las pruebas aportadas, señalados por el órgano fiscalizador, en cuanto no habría aportado la nueva contabilidad corregida ni el Libro FUT, con la nueva determinación de la Renta Imponible y del FUT, alegando que lo anterior es errado, “pues la contabilidad presentada con antelación y actualmente en poder del Servicio no sufre alteraciones ya que las operaciones pertinentes registradas se encuentran correctamente asentadas y sólo alteraron el curso normal de la acumulación de las utilidades reales del giro en el LIBRO DE REGISTRO DE FUT provocando un aumento indebido del mismo, por cuanto las utilidades provenientes de las ventas de vehículos deben gravarse en Global Complementario en el mismo año en que se origina y no deben incrementar el FUT. (ART. 14 B N° 1 y N° 43 N° 1 de la Ley de la Renta).”

Señala que la documentación del período 2000 a 2003 no fue solicitada por el S.I.I. en anteriores revisiones y dados los efectos del terremoto del año 2010 tampoco fueron encontrados los registros contables pertinentes, por lo que se reconstituyeron al amparo de la Circular N° 8 de fecha 07.02.2000, que en su letra D), capítulo “Acerca de la Contabilidad”, letra c) Timbraje fuera de plazo y reconstrucción de la contabilidad, señalaría lo siguiente: “La falta de cumplimiento de que las anotaciones que en los libros aparecen no hayan sido hechas cronológicamente no acarrea en todos los casos la pérdida del valor probatorio de la contabilidad cuando concurren otras circunstancias que permitan tenerla por fidedigna.”

De este modo cuando los libros de contabilidad hubiesen sido timbrados con posterioridad a las operaciones que en ellos se registran, el revisor no negará por esta sola circunstancia la fidedignidad de tal contabilidad, especialmente si esta guarda la debida correspondencia y armonía con la documentación sustentatoria del contribuyente y otros antecedentes en poder del Servicio”.

Al respecto, indica que para otorgar absoluta claridad acompaña una planilla que contiene los ingresos de utilidades del giro y aquellos provenientes de las utilidades de las ventas de vehículos, además del desarrollo contable completo de los años 2000 a 2003 en hojas timbradas por el Servicio que deben agregarse al período 2004 al 2010 comerciales en poder de este último, así como el Libro FUT del período 2000a 2010, que contiene las determinaciones de las Rentas Imponibles depuradas de esos años, el que demostraría que el saldo FUT al 31.12.2010 corresponde a la cantidad de $701.870.-, de modo que a esa suma podrá alcanzar el gravamen por retiros y no más.

Alega que los artículos 126, 127, 200 y 201 del Código Tributario norman las situaciones relacionadas con la opción de corregir errores manifiestos y comprobados en los registros contables, en este caso el Libro FUT, sin que se establezca un plazo para efectuar las rectificaciones correspondientes y que en tal sentido se pronuncia el Oficio N° 784, del año 1998 de la Subdirección Normativa del S.I.I., que instruyó sobre el procedimiento en un caso análogo.

Reitera que los ingresos de las utilidades ocasionales provenientes de las ventas de vehículos de transporte terrestre fueron erróneamente acumulados en el FUT de los períodos comerciales 2000 a 2010, situación que se debe corregir rebajándolos, de conformidad a lo dispuesto en los artículos 14 letra B N° 1 y 41 N° 3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, pues no pueden formar parte del FUT, ya que debieron ser gravados con Impuesto Global Complementario en el mismo año en que se produjeron, de tal forma que la corrección estará desprovista del arrastre de excesos de utilidades ocasionales.

En relación a las “diferencias de caja”, señala que con fecha 25.08.2011, el Servicio notificó a su representado la Citación N° 51, en la cual se establecen diferencias de Impuesto Global Complementario en el año tributario 2011, provenientes de presuntos retiros por él efectuados, derivados de diferencias detectadas en un inventario de caja ordenado mediante la Resolución N° 7205, de fecha 30.12.2011, efectuado ese mismo día, en el cual se estableció un saldo físico cero en el saldo disponible del negocio con giro de bazar con ventas al por menor, denominado La Cinta Roja, ubicado en calle 8 Oriente N° 1020, de la ciudad de Talca, en circunstancias que el balance al 31 de diciembre acusó un saldo existente a esa fecha por el valor de $86.392.618.-

Alega que en el referido inventario, que da cuenta de la inexistencia de saldos de caja, fue requerido don José Luis Riquelme Carrasco, cédula de identidad N° 10.933.283-6, empleado de su mandante, quien no tenía el carácter de representante ni facultades para manejar, resguardar y menos disponer de dineros ni valores, de modo que tal acto es nulo o a lo menos inoponible y mal podría servir de base a la liquidación reclamada.

Agrega que, no obstante lo anterior, en la respuesta a la citación allegó un contrato de administración de valores celebrado con un tercero, cuyas firmas se encuentran autorizadas ante notario, que le otorga fecha cierta, que da cuenta de la entrega a don Carlos Patricio Aguilar Mardones, para su administración, de la suma de $84.000.000.-, el día 16.12.2010, por cuatro años, quedando obligado el mandatario o administrador a rendir cuenta de su gestión al final del período estipulado, documento que fue desestimado por el órgano fiscalizador por estimarlo insuficiente para acreditar por sí solo la existencia del acto jurídico, para generar plena prueba, aludiendo para ello normas sobre ponderación de la prueba no aplicables a la administración y menos a US., por obsoletas, ofreciendo en todo caso demostrar a través de medios idóneos la efectividad de la entrega del dinero referido.

Lo anterior, dice, explica que lo tildado por la administración tributaria de faltante de caja no es tal, pues tales fondos, que ya tributaron en primera categoría, no han salido de la empresa, debido a que fueron invertidos para la rehabilitación de la misma y con cargo de devolución dentro de un plazo determinado.

Finalmente, solicita se acoja el reclamo y se deje sin efecto la liquidación impugnada en todas sus partes.

A fojas 18y siguientes, comparece don SERGIO FLORES GUTIÉRREZ, Director de la VII Dirección Regional Talca del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS,RUT N° 60.803.000-K, ambos domiciliados en calle 1 Oriente N° 1150, 2° piso, Talca, quien evacuando el traslado, contesta la reclamación interpuesta en contra de la Liquidación N° 1, de fecha 09.01.2012, solicitando sea rechazada, con costas, y se confirme en consecuencia la actuación del S.I.I. en todas sus partes, en atención a los fundamentos que se expresan, en síntesis, a continuación.

Señala que, en el marco del programa de fiscalización denominado “Inventario de Dinero Efectivo y Auditoría FUT A.T. 2011”, requirió al reclamante que aportara su documentación del año comercial 2010, a lo que dio cumplimiento con fecha 24.06.2011. De esta revisión se establecieron diferencias de Impuesto a la Renta, por concepto de retiros determinados por la diferencia entre el inventario de caja tomado en el domicilio del contribuyente y los montos de la cuenta caja y similares declarados en su contabilidad, las que fueron puestas en conocimiento del contribuyente mediante la Citación N° 51, de fecha 25.08.2011, quien respondió, con fecha 28.10.2011, sucintamente lo siguiente:

1° Que por error se registró en la cuenta disponible las utilidades declaradas en los Formularios 1816 sobre “Avisos de venta de vehículos”, por ventas ocasionales que habría efectuado desde el año 2000 en adelante.



2° Que los ingresos obtenidos se consideraron en la determinación del Fondo de Utilidades Tributables, no obstante que dichas utilidades debieron haberse gravado con Impuesto de Primera Categoría e Impuesto Global Complementario el mismo año en que se produjeron, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 14 B N° 1 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por lo que adjuntó rectificatorias de formularios 22, correspondientes a los años 2009, 2010 y 2011.

3° Que, respecto al faltante de caja, el día 16.12.2010 otorgó mandato a Carlos Aguilar Mardones para que administrara con amplias facultades la suma de$84.000.000, que habría sido entregada en efectivo, siendo caucionada con un cheque de la cuenta 05-39304-3 del Banco Santander, según consta en “Mandato de Administración de Valores”.

Al respecto, manifiesta que, no obstante los argumentos invocados porel reclamante, éste no logró desvirtuar ni aclarar las irregularidades detectadas, debido a que no aportó antecedentes que avalaran lo alegado, por lo que se emitió la liquidación reclamada en autos, por los siguientes conceptos:

- “Retiros efectuado por el contribuyente”, determinados de acuerdo a la diferencia entre la “Toma de Inventario de Caja” practicado en su domicilio y los montos de la cuenta caja y similares declarados en su contabilidad, por lo que dichos valores pasan a formar parte de la base imponible del Impuesto Global Complementario, considerándose retirados hasta los saldos del FUT, citando al efecto los artículos 14, 21, 52 al 57 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

- “Incremento por retiro de diferencia de Cuenta Caja, determinado de acuerdo a Libro FUT”.

Luego transcribe los argumentos de la parte contraria y señala que, en sede administrativa, el reclamante no logró salvar los supuestos errores cometidos en su contabilidad y libro FUT, así como tampoco acompañó conjuntamente con su escrito de reclamo los documentos en él ofrecidos como probanzas.

Señala que es efectivo lo alegado por el reclamante, en relación a que cuando el contribuyente posee una actividad de transporte de pasajeros, que determina renta líquida imponible en base a renta presunta, y otra actividad comercial, donde determina su base imponible en base a renta efectiva, el mayor valor obtenido en la venta de buses debe declararse en Primera Categoría y Global Complementario en el mismo año tributario, por lo que dicha utilidad no se debe incluir en el FUT. No obstante ello, dice que si el contribuyente indica que incurrió en errores en la determinación de la Renta Líquida Imponible o del saldo FUT, desde el año 2001 en adelante, le corresponde a él probar con documentos, libros de contabilidad u otros medios la verdad de sus declaraciones, por lo que en su respuesta a la Citación debió haber aportado el Libro FUT corregido en libros u hojas autorizadas por el Servicio y la contabilidad de los años que no habían sido aportados al S.I.I. y que él señalaba que también contenían errores, precisando al respecto que los libros de contabilidad correspondientes a los años 2001 al 2003 no fueron aportados así como tampoco se ha dado aviso de su pérdida.

Respecto de la corrección de errores en la contabilidad o en la determinación del saldo FUT invocada por el reclamante, alega que, de acuerdo al artículo 127 del Código Tributario, conjuntamente con la reclamación, el contribuyente tiene derecho a rectificar cualquier error de que adolecieren las declaraciones o pagos de impuestos correspondientes al período reliquidado, sin perjuicio de la potestad del Servicio de revisar y calificar si la enmienda se ajusta a la realidad y principios contables, pero que en el presente caso no existe reliquidación de impuesto, por lo que malamente podría solicitar la rectificación prevista en dicha norma, sin perjuicio de agregar que esta normativa no da derecho a devolución de impuestos sino que a la compensación de las cantidades que se determinen en su contra, por lo que no es aplicable en la especie y citarla sólo lleva a confusión.

Añade que la Circular N° 8, de fecha 07.02.2000, al igual que la referencia al artículo 127 del Código Tributario, no es atingente ni pertinente, pues dicha circular trata expresamente de “Instrucciones sobre fiscalización de inversiones” y lo señalado y transcrito por el reclamante acerca de la contabilidad se refiere expresamente al caso del contribuyente que por “IGNORANCIA” no llevare contabilidad alguna y que luego de ser requerido, citado o notificado por el Servicio la presentare, en el plazo que para ello se le confiera.

Reitera que, respecto de la pérdida de documentación supuestamente sufrida por el sismo del 27.02.2010, el reclamante no ha cumplido con la obligación tributaria de dar aviso de pérdida, de conformidad a lo señalado en el artículo 97 N° 16 del código del ramo.

Por último, en cuanto al poder especial otorgado ante Notario donde habría traspasado $84.000.000.-, con fecha “16.12.2012”, señala que con fecha 07.11.2011 se notificó al contribuyente mediante Notificación N° 589614 para que presentara antecedentes que permitieran demostrar el flujo de los recursos supuestamente traspasados a don Carlos Aguilar Mardones, a lo que dio respuesta con fecha 10.11.2011, señalando se habían entregado en efectivo. Al respecto, indica que el mandato de administración de valores es un instrumento privado, que no permite acreditar por sí solo que el faltante de caja obedezca a la ejecución del mismo y que debieran acompañarse otros antecedentes a fin de acreditar fehacientemente esas argumentaciones, tales como el traspaso efectivo de los fondos, lo cual fue solicitado expresamente en la Notificación antes mencionada, pero no se aportaron, así como tampoco figuran antecedentes que acrediten la utilización que se ha dado a los mismos, como tampoco rendiciones de cuenta del administrador.

Finalmente, solicita tener por evacuado el traslado, que se desestime el reclamo y se confirme la actuación reclamada, con costas.

A fojas 27 y siguiente, se recibió la causa a prueba, fijándose los puntos sobre los cuales ésta debía recaer.

A fojas 32, se tuvo por presentada la lista de testigos acompañada por la parte reclamada.

A fojas 37 y siguiente, se acogió el recurso de reposición interpuesto por la reclamante en contra de la resolución que recibió la causa a prueba, reemplazándose los puntos de prueba Nos. 1 y 5, por aquellos dos que se fijan.

A fojas 40, se tuvo por presentada la lista de testigos de la parte reclamante.

A fojas 89y siguientes, rola acta de audiencia testimonial con las declaraciones de don Rodolfo Gastón Muñoz Ormeño, don Carlos Patricio Aguilar Mardones y don José Luis Riquelme Carrasco, por la parte reclamante, y de don Pablo César Rojas Jaque, por la parte reclamada.

A fojas 100, se tuvieron por acompañados, con citación, los documentos indicados a fojas 87por la reclamante.

A fojas 103, se trajeron los AUTOS PARA FALLO.

A fojas 104, se decretó como medida para mejor resolver la agregación de documentos, la cual se tuvo por cumplida, con citación, mediante resolución que rola a fojas 147.
CONSIDERANDO:
PRIMERO: Que a fojas 8 y siguientes, comparece don PABLO IVÁN DUARTE PARADA, abogado, domiciliado en calle Uno Sur N° 835, oficina 403, Edificio Cervantes, de la ciudad de Talca, en representación de don XXXX, RUT N° X.XXX.XXX-X, comerciante y transportista, RUT N° X.XXX.XXX-X, domiciliado en calle 8 Oriente N° 1020, de la ciudad de Talca, quien interpone, dentro de plazo legal, reclamo tributario conforme a los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de la Liquidación N° 1, de fecha 09.01.2012, notificada con fecha 10.01.2012, emitida por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos (S.I.I.), en la cual se determinaron diferencias por concepto de Impuesto Global Complementario, correspondientes al período tributario de abril de 2011, por la suma de $27.258.017.-que incluye reajustes e intereses. Se fundamenta en las consideraciones de hecho y de derecho ya expresados en la parte expositiva precedente y solicitase acoja a tramitación el reclamo y se deje sin efecto la referida liquidación impugnada, en todas sus partes.
SEGUNDO: Que, a fojas 18,comparece don SERGIO FLORESGUTIÉRREZ, Director de la VII Dirección Regional Talca del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, RUT N° 60.803.000-K,ambos domiciliados en calle 1 Oriente N° 1150, 2° piso, Talca, quien evacuando el traslado, contesta la reclamación interpuesta en contra de la Liquidación N° 1, de fecha 09.01.2012, solicitando conforme a sus alegaciones de hecho y de derecho, ya expuestas previamente en la presente sentencia, se rechace el reclamo y se confirme en consecuencia la actuación del S.I.I. en todas sus partes, con costas.
TERCERO: Que el acto reclamado consistente en la Liquidación N° 1, de fecha09.01.2012, que rola en fotocopias a fojas 2 y siguientes, determinó diferencias de Impuesto Global Complementario del período tributario abril de 2011, por la suma total de$27.258.017.-, cantidad que incluye reajustes e intereses a esa fecha.

En dicho acto, el S.I.I. determinó agregar a la base imponible del referido impuesto declarada por el contribuyente, lo siguiente:



1) La suma de $86.392.618, correspondiente a “Retiro determinado por diferencia de la Cuenta Caja entre lo real y lo contabilizado con tope del saldo del Fondo de Utilidades Tributables, y
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